Инфобиржа - вопросы и ответы по аудиту и законам.

Нашему предприятию предоставил кредит граж­данин Нидерландов (физическое лицо). Согласно пункту 13.1 Закона «О налогообложении прибыли пред­приятий» проценты, выплачиваемые гражданину Ни­дерландов по предоставленному кредиту должны об­лагаться по ставке 15%. Однако в соответствии с п. 2 ст. 77 Конвенции между Украиной и Королевством Ни­дерланды к доходам в виде процентов по предоставлен­ному кредиту должна применяться ставка 2% или10%. .Разъясните, пожалуйста, какую ставку применять? Какой механизм налогообложения данных доходов?

Нормами статьи 13.1 Закона о налогообложении прибыли предус­мотрено, что любые доходы, полученные нерезидентом с источником происхождения из Украины от осуществления хозяйственной деятель­ности, облагаются налогом.

Под такими доходами следует понимать проценты, дисконтные доходы, которые уплачиваются в пользу нерезидента, в том числе проценты по долговым обязательствам, выпущенным резидентом.

Резидент или постоянное представительство нерезидента, осу­ществляющее в пользу нерезидента или уполномоченного им лица любую выплату из дохода с источником происхождения из Украины, полученного таким нерезидентом от осуществления хозяйственной деятельности, обязаны удерживать налог с таких доходов поставке 15% от суммы платежа и за счет платежа. Налогуплачивается в бюджет во время такой выплаты, если иное не предусмотрено нормами меж­дународных соглашений, которые вступили в силу.

Изучая положения Конвенции между Украиной и Королевством Нидерланды об избежании двойного налогообложения, ратифициро­ванной Законом Украины от 12.07.1996 г. № 332/96-ВР «О ратификации Конвенции между Украиной и Королевством Нидерланды об избежании двойного налогообложения и предупреждении налоговых уклонений относительно налогов на доходы и имущество» (далее —Закон № 332), отмечаем следующее. Статьей 11 Конвенции проценты, возникающие в Украине и выплачиваемые резиденту Королевства Нидерланды, мо­гут облагаться налогом во втором Государстве (то есть в Королевстве Нидерланды). Однако такие проценты могут также облагаться налогом в Государстве, в котором они возникают (то есть в Украине), в соответс­твии с законодательством этого Договорного Государства.

Однако если получатель имеет право получать такие проценты, то налог, удерживаемый с таких процентов, не должен превышать:
а) 2% от валовой суммы процентов, в случае если:
• проценты, возникающие в Договорном Государстве (Украине), платятся по кредиту, предоставленному банком или другой финансовой организацией, включая инвестиционные и сбере­гательные банки, а также страховыми компаниями;
• проценты, возникающие в Договорном Государстве, платятся покупателем механизмов и оборудования в связи с их продажей в кредит;
б) 10% общей суммы процентов во всех других случаях.

Для возможности применения вышеперечисленных ограничений право на получение нерезидентом таких процентов должно быть увязано с нормами действующего Законодательства Украины. Так как нас интересует вопрос налогообложения операции перечисления процентов нерезиденту за право пользования заемными средствами, обратимся к трактованию терминов «процент» и «кредит», приведен­ных в Законе о налогообложении прибыли.

Пунктом 1.10 Закона о налогообложении прибыли термин «про­цент» определяется как доход, уплачиваемый (начисляемый) заемщи­ком в пользу кредитора в виде платы за использование привлеченных на определенный срок денежных средств или имущества.

В проценты включаются:
• платеж за использование денежных средств или товаров (работ, услуг), полученных в кредит;
• платеж за использование денежных средств, привлеченных в депозит;
• платеж за приобретение товаров в рассрочку.

Платежи по другим гражданско-правовым договорам, независимо оттого, установлены они в абсолютных (фиксированных) ценах либо в процентах к сумме договора или к другой стоимостной базе, не яв­ляются процентами.

Пунктом 1.11 термин «кредит» определяется как денежные средства и материальные средства, предоставленные резидентами или нерезидентами в пользование юридическим или физическим лицам на определенный срок и под процент. Кредит подразделя­ется на финансовый кредит, товарный кредит, инвестиционный налоговый кредит и кредит под ценные бумаги, удостоверяющие отношения займа.

Финансовый кредит — денежные средства, предоставляемые:
• банком — резидентом или нерезидентом, квалифицированным как банковское учреждение согласно законодательству страны пребывания нерезидента;
• резидентами и нерезидентами, имеющими статус небанковских финансовых учреждений, согласно соответствующему законо­дательству;
• иностранными правительствами или его официальными агентствами либо международными финансовыми организа­циями;
• другими кредиторами— нерезидентами взаем юриди­ческому или физическому лицу на определенный срок, для целевого использования и под процент.

Как видно из толкований вышеупомянутыхтерминов, Закон о нало­гообложении прибыли позволяет считать предоставление денежных средств нерезидентом, который не имеет статуса финансового учреж­дения, в заем резиденту Украины на определенный срок под процент как финансовый кредит. А значит, ограничения, предусмотренные статьей 11
Конвенции, на подобные операции распространяются.

Однако какую норму ограничения при удержании налога на репат­риацию доходов нерезидента следует применить — 2% или 10%?

По нашему мнению, для целей ограничения удержания налога на репатриацию, при выплате процентов резиденту Государства Нидерланды следует применять норму 10%.

Объясним, почему. Ограничение в удержании налога на репатриа­цию доходов в размере 2% применяется к процентам, выплачиваемым по кредиту, предоставленному банком или другой финансовой ор­ганизацией, а также к товарному кредиту, предоставляемому в пользу резидента Украины. Для других случаев, при выплате процентов в поль­зу резидента Государства Нидерланды, Конвенцией предусмотрено ограничение удержаний в размере 10%.

Пунктом 8 статьи 11 Конвенции предусмотрено, что в случае выплаты процентов в сумме большей, нежели предусмотрено дого­вором, на сумму превышения вышеупомянутые ограничения не рас­пространяются. В таком случае такая сумма превышения подлежит налогообложению в соответствии с законодательством Договорного Государства (Украины) с надлежащим учетом других положений этой Конвенции.

Механизм освобождения (уменьшения) налога на репатриацию дохо­дов нерезидента при его выплате предусмотрен Постановлением КМУ от06.05.2001 г. № 470 «Об утверждении Порядка освобождения (умень­шения) от налогообложения доходов с источником их происхождения из Украины согласно международным договорам Украины об избежании двойного налогообложения» (далее — Постановление № 470).

Основанием для уменьшения налогообложения доходов с ис­точником их происхождения из Украины является представление нерезидентом лицу, которое выплачивает ему доходы, справки (или ее нотариально засвидетельствованной копии), которая подтвержда­ет, что нерезидент является резидентом страны, с которой заключен международный договор. Справка заверяется компетентным органом соответствующей страны по установленной форме или согласно зако­нодательству этой страны. Если справка предоставляется по форме, утвержденной согласно законодательству соответствующей страны, то она должна быть должным образом легализована, переведена и со­держать такую информацию:
- полное название или фамилия нерезидента;

- подтверждение, что нерезидент является лицом государства, на которое распространяется действие положения междуна­родного договора, то есть в соответствии с законодательством соответствующей страны подлежит налогообложению в этой стране на основании постоянного местонахождения или на дру­гом основании;
- название компетентного органа,
- фамилия и подпись уполномоченного лица компетентного органа, которое удостоверяет подтверждение;
- дата выдачи.

Справка действительна в пределах календарного года, в котором она выдана.

Такая справка может быть затребована у нерезидента лицом, кото­рое выплачивает ему доходы, или органом государственной налого­вой службы во время рассмотрения вопроса о возврате сумм ранее излишне оплаченного налога.

В случае необходимости лицо, выплачивающее доходы нерезиденту, может обратиться в орган государственной налоговой службы по свое­му месту нахождения для осуществления запроса о подтверждении указанной в справке информации.

Лицо, выплачивающее доходы нерезиденту с источником их про­исхождения из Украины обязано предоставить ОГНС по месту своего нахождения отчет о выплаченных доходах, удержанных и перечислен­ных в бюджет налогах на доходы нерезидентов.

В случае непредоставления нерезидентом справки доходы нерези­дента с источником их происхождения из Украины подлежат налого­обложению в соответствии с законодательством Украины по вопросам налогообложения.

В случае удержания суммы налога, которая превышает надлежа­щую к уплате в соответствии с нормами международного договора, возмещение разницы осуществляется на основании представления в ОГНС по месту нахождения резидента, выплатившего доходы нерезиденту и удержавшего из них налог, заявления о возврате суммы налога на доходы с источником их происхождения из Украины.Такое заявление подается нерезидентом или уполномоченным лицом.

После проверки информации, содержащейся в заявлении, ОГНС принимает решение о возврате соответствующей суммы нерезиденту. Копии такого решения предоставляются лицу, удержавшему налог при выплате доходов нерезиденту, и нерезиденту (уполномоченному лицу). Заключение о возврате сумм излишне оплаченного налога посылается в соответствующий орган Государственного казначейства.

Вслучаеотказа в возврате суммы налога ОГНС обязан предоставить нерезиденту (уполномоченному лицу) обоснованный ответ.

Орган Государственного казначейства на основании заключения органа государственной налоговой службы перечисляет средства в размере, определенном в заключении, на счет лица, удержавшего лишний налог из доходов нерезидента для последующей выплаты этих средств нерезиденту. Излишне удержанные средства могут быть зачтены в счет уплаты других налоговых обязательств пред­приятия, выплачивающего доход нерезиденту по его письменному заявлению.

Налогообложение начисления процентов по предоставленному кредиту регулируется п. 5.5 Закона о налогообложении прибыли. На­численные к выплате проценты включаются в состав валовых расходов, если их начисление связано с ведением хозяйственной деятельности прьдприятия, пользующегося заемными средствами.

Налоговый учет начисленных процентов в иностранной валюте аналогичен налоговому учету основной суммы валютного кредита. Первым событием является начисление процентов. Подпункт 7.3.3 Закона о налогообложении прибыли предусматривает включение в состав валовыхдоходов (расходов) курсовых разниц по начисленным куплате процентам, срок уплаты которых истек на дату окончания отчетного периода.

Не следует забывать о подпункте 5.5.2 Закона, по которому огра­ничение величины валовых расходов при выплате процентов каса­ется предприятий, в уставном фонде которых 50 и более процентов находится в управлении нерезидентов (выплата процентов касается и связанных с такими нерезидентами лиц как за пределами границы Украины, так и на Украине).

Пример.

В отчетном периоде выплачены проценты нерезиденту.
Сумма таких процентов составляет 25 000 грн.
Валовой доход в отчетном периоде составляет 365 000 грн.
Валовые расходы в отчетном периоде составляют 350 000 грн.
Сумма налогооблагаемого дохода без учета процентов составит: 365 000 - (350 000 - 25 000) = 40 000 грн
На валовые расходы можно относить сумму 20 000 грн. (40 000:2)
Остальные 5000 грн. будут относиться в состав валовых расходов j следующих налоговых периодов.