Инфобиржа - вопросы и ответы по аудиту и законам.

Как формируются валовые расходы при эксплуатации арендованных грузовых и легковых автомобилей? Как произвести расчет списания расходов на ГСМ? Как списывать покупные запасные части арендованных автомобилей для проведения капитального и текущего ремонта (амортизаторы, вкладыши, подшипники, диски и т.д) стоимостью более 1000 грн. и менее 1000 грн? Ежемесячно приобретаются мелкие запасные части для текущего ремонта арендованных автомобилей (фонари, болты, гайки, колпачки, кольца, прокладки и т.д.). Как правильно оформить приобретение и списание использованных при ремонте автотранспорта запчастей?

Прежде чем отвечать на вопрос сформировании валовых расходов арендованного автотранспорта, о капитальном и текущем ремонте, о списании запчастей, дизтоплива, рассмотрим, что такое аренда, какие документы необходимы для аренды транспортного средства и как все это оформить.

Участниками договора аренды транспортного средства могут быть как юридические, так и физические лица. При этом не обязательно, чтобы физическое лицо было субъектом предпринимательской деятельности. Арендодателем может выступать любой гражданин, имеющий в собственности автотранспорт, независимо оттого, находится ли он в трудовых отношениях с предприятием, которое арендует у него автотранспорт, или нет.

Всоответствии с Гражданским (ГК) и Хозяйственным (ХК) кодексами Украины по договору аренды одна сторона (арендодатель) передает другой стороне (арендатору) за плату на определенный срока пользование имущество для осуществления хозяйственной деятельности.

Договор найма транспортного средства составляется в письменной форме. Если договор найма транспортного средства составляется при участии физического лица, то такой договор должен быть еще и нотариально заверен.

Если такой договор не был нотариально заверен, то он считается недействительным, в результате чего арендатор (предприятие) рискует потерять право на включение в состав валовых расходов и налогового кредита расходов, связанных с содержанием и эксплуатацией транспортного средства, арендованного у физического лица.

На сегодня не установлена типовая форма договора аренды транспортного средства (автомобиля), поэтому такой договор составляется в произвольной форме с учетом требований, предусмотренных ГК Украины (в случае аренды автомобиля у физического лица) или j нормами ГК и ХК Украины (в случае аренды автомобиля у физического I лица — предпринимателя).

Обязательными условиями такого договора являются требования относительно:

• обязанности нанимателя (арендатора) в поддержке транспортного средства в соответствующем техническом состоянии;
• уплаты нанимателем (арендатором) налогов и платежей и осуществления расходов, связанных с использованием транспортного средства;
• страхования транспортного средства, которое осуществляется арендодателем;
• возмещения арендатором убытков, возникших в результате потери или повреждения транспортного средства, кроме случаев, которые произошли не по вине арендатора.

Кроме того, в договоре аренды необходимо отмечать наименование и марку автомобиля, государственный номер, год выпуска, цвет, номера двигателя, шасси и кузова, реквизиты удостоверения о регистрации автомобиля в органах ГАИ (технического паспорта), а также срок аренды автомобиля, размер и периодичность уплаты арендной платы, форму оплаты (в денежной, натуральной или другой форме), срок оплаты арендных платежей и т.п.

Для определения реальной стоимости автомобиля на момент его передачи в аренду можно провести экспертную оценку, которая осуществляется в соответствии с Методикой товароведческой экспертизы иоценки дорожных транспортных средств, утвержденной приказом Минюста Украины от 24.11.2003 г. № 142/5/2092.

При передаче автомобиля в аренду арендодатель должен предоставить арендатору соответствующую техническую документацию на такое транспортное средство.

С целью правильного отражения в налоговом учете операций, связанныхс арендой транспортных средств, следует руководствоваться определениями, приведенными в налоговом законодательстве.

Подпунктом 1.18.1 Закона о налогообложении прибыли определено, что оперативным лизингом (арендой) является хозяйственная операция физического или юридического лица, предусматривающая в соответствии с договором оперативного лизинга (аренды) передачу арендатору имущества, подпадающего под определение основного фонда согласно ст. 8 этого Закона, приобретенного или изготовленного арендодателем на условиях, отличных от предусматриваемых финансовым лизингом (арендой).

Вотличие от финансового лизинга при оперативном лизинге (аренде) переход права собственности на имущество, предоставленное арендодателем в пользование арендатору, не происходит.

В соответствии с пп. 8.2.2 Закона о налогообложении прибыли автомобильный транспорт отнесен к группе 2 основных фондов.

Операции лизинга (аренды) являются операциями особого вида. Поэтому при определении валовых доходов и валовых расходов применяется порядок, установленный ст. 7 Закона о налогообложении прибыли, а не общие правила этого Закона.

Согласно пп. 7.9.6 Закона о налогообложении прибыли передача имущества в оперативный лизинг (аренду) не изменяет налоговых обязательств арендодателя и арендатора.

При этом арендодатель увеличивает сумму валовых доходов, а арендатор увеличивает сумму валовых расходов на сумму начисленного лизингового платежа по результатам налогового периода, в котором осуществляется такое начисление. А балансовая стоимость соответствующей группы основных фондов не уменьшается (не увеличивается)

на стоимость основных фондов, которые передаются (получаются) плательщиком налога — арендодателем (арендатором) в оперативный лизинг (аренду).

Согласно пп. 3.2.2 Закона о НДС не являются объектом обложения НДС операции по передаче имущества в лизинг (арендуй

Следовательно, валовой доход у арендодателя и валовые расходы у арендатора будут возникать не так, как это определено пп. 11.2.1 Закона о налогообложении прибыли для обычных операций, а в порядке, установленном пп. 7.9.6 этого Закона, который регулирует особый порядок налогообложения лизинговых (арендных) операций.

Законом о бухгалтерском учете предусмотрено, что основанием для учета хозяйственных операций по аренде автомобиля являются первичные документы, которые фиксируют факт осуществления хозяйственной операции.

Первичными документами при осуществлении операций по оперативной аренде являются:

• договор, оформленный должным образом;
• акт приема-передачи имущества (например, передача автотранспорта в оперативную аренду);
• акт приема-передачи предоставленных услуг (аренда автотранспорта);
• счет, предоставляемый арендодателем для оплаты указанных услуг.

Передача и возврат арендованного транспортного средства оформляются актом приема-передачи по форме №ОЗ-1, на основании которого арендатором зачисляется объект операционной аренды на забалансовый счет 01 «Арендованные необоротные активы» по стоимости, указанной в договоре аренды.

В обязательном порядке на арендованный автомобиль арендатором открывается инвентарная карточка по форме № 03-6 в которую целесообразно вписать букву А, указывающую на то, что автомобиль арендованный.

Эта карточка ведется на каждый объект основных фондов, водном экземпляре, на основании Акта приема-передачи основных фондов (форма №03-1)

Записи об окончании работ по реконструкции, модернизации, ремонту ведутся в карточке по форме № ОЗ-2 на основании Акта приема-сдачи реконструированных, модернизированных и отремонтированных основных средств.

Акт приемапередачи предоставленных услугпо аренде автомобиля одновременно является основанием для включения лизинговых (арендных) платежей в состав валовых доходов у арендодателя и валовых расходов у арендатора.

Также следует отметить, что, в соответствии с пп. 5.4.10 Закона о налогообложении прибыли, не включаются в состав валовых расходов:

• расходы, связанные со стоянкой и парковкой легковых автомобилей;
• 50% расходов на приобретение горюче-смазочных материалов для легковых автомобилей и на их оперативную аренду.

При этом налогоплательщик освобождается от обязанности доказательства связи таких расходов с его хозяйственной деятельностью, но не от обязанности их документального подтверждения.

Вышеупомянутое ограничение касается лишь легковых автомобилей, ноне распространяется на грузовые и другие виды автотранспорта. Это означает, что расходы, связанные со стоянкой, парковкой и оперативной арендой грузового и других видов автомобилей, включаются в состав валовых расходов в полном объеме.

Относительно начисления налоговых обязательств по НДС и формирования налогового кредита по операциям предоставления услуг по оперативной аренде автомобиля, Законом о НДС не предусмотрено особого порядка налогообложения таких операций. Вычисление налоговых обязательств по НДС и формирование налогового кредита по отмеченным операциям осуществляется в общем порядке, установленном п.п. 7.3-7.5 вышеупомянутого Закона.

Как правило, арендованные автомобили, как грузовые, так и легковые, постоянно требуют текущего ремонта.

Согласно ст. 776 Гражданского кодекса текущий ремонт полученного в аренду автотранспорта, производится арендатором за счет собственных средств, если иное не установлено договором или законом, а капитальный ремонт имущества, переданного в аренду, производится за счет собственных средств арендодателя, если иное также не установлено договором или законом.

Согласно Положению № 102 к текущему ремонту автотранспортных средств относятся работы, связанные с заменой не более двух агрегатов одновременно (кроме кузова и рамы), а к капитальному ремонту — работы, связанные с заменой кузова для автобусов и легковых автомобилей, рамы для грузовых автомобилей, или одновременная замена не менее трех базовых агрегатов.

Кроме того, в соответствии со ст. 778 ГК Украины, проведение арендатором улучшений имущества, переданного в аренду, возможно лишь при согласии арендодателя. То есть в договоре аренды имущества должно быть предусмотрено выполнение указанных работ.

Согласно ст.8.2 Закона о налогообложении прибыли, расходы на приобретение каких-либо материальных ценностей, стоимость которых не превышает 1000 гривень, которые предназначены для использования в хозяйственной деятельности плательщика налога, включается в состав валовых расходов плательщика налога в общем порядке.

Следовательно, предметы с длительным сроком эксплуатации относят либо к основным фондам (ОФ), либо к малоценным необоротным материальным активам (МНМА). Для бухгалтерского учета стоимостная граница между ОФ и МНМА устанавливается субъектом ведения хозяйства самостоятельно в Приказе об учетной политике. Например, это могут быть 100 гривень, а могут — 1000 гривень.Затраты арендатора на улучшение объекта операционной аренды (модернизации, модификации, дооборудование и т.д.), которые приводят к увеличению будущих экономических выгод от использования объекта основных средств, отражаются арендатором на субсчете 153 «Приобретение, изготовление прочих необоротных материальных активов» счета 15 «Капитальные инвестиции» как расходы на создание (приобретение) прочих необоротных материальных активов.

После формирования объекта необоротных материальных активов на основе проведения улучшения арендованного объекта сразу же возникает вопрос: нужно ли арендатору проводить их амортизацию? По мнению автора, это зависит от того, возместит или нет арендодатель арендатору расходы на проведение и улучшение.

В случае возмещения арендодателем арендатору затрат на проведение улучшений арендатор на сумму улучшений создает объект прочих необоротных материальных активов, но не амортизирует его, При выбытии арендованного транспортного средства арендатор показывает выбытие и такого необоротного материального актива в порядке, предусмотренном для продажи этих активов.

В случае невозмещения расходов на проведение улучшений арендатор также формирует объект прочих необоротных материальных активов, но уже амортизирует его.

Для налогового учета разделение ремонтов на текущий и капитальный не имеет никакого значения, т.к. п.8.7 Закона о налогообложении прибыли в целях налогообложения объединяет эти два вида ремонтов.

Для правильного налогообложения расходов, связанных с проведением ремонтных работ автотранспорта, полученного в аренду, следует руководствоваться п.п. 8.7 и 8.8 Закона о налогообложении прибыли, а именно:

• плательщики налога имеют право в течение отчетного периода отнести на валовые расходы любые затраты, связанные сулучшением основных фондов, подлежащих амортизации, втом числе расходы на улучшение арендованных основных фондов, в сумме, не превышающей 10% совокупной балансовой стоимости всех групп основных фондов по состоянию на начало такого отчетного периода;
• расходы, превышающие указанную сумму, распределяются пропорционально сумме фактически понесенных плательщиком налога расходов на улучшение основных фондов групп 2, 3,4 или отдельных объектов основных фондов группы 1 и увеличивают балансовую стоимость основных фондов соответствующих групп или отдельных объектов основных фондов группы 1 состоянием на начало расчетного квартала.

При аренде автотранспорта встает вопрос о замене шин, с которыми постоянно что-либо случается (проколы, потери, износы и т.д.)

В соответствии с Положением № 102 операции по замене автошин небыли отнесены ни к операциям по техническому обслуживанию, ни к операциям по ремонту, реконструкции и другому улучшению автотранспортных средств.

Учитывая то, что замена на автотранспортных средствах шин, срок использования которых закончился в соответствии с нормами эксплуатационного пробега, происходит для обеспечения процесса производства, расходы, связанные с такой заменой, на основании пп. 5.2.1 Закона о налогообложении прибыли, и при условии эксплуатации таких транспортных средств в хозяйственной деятельности относят в состав валовых расходов плательщика.

Следовательно, сумма НДС, оплаченная (начисленная) во время приобретения шин для автомобиля (включая арендованные), при условии эксплуатации такого автомобиля в хозяйственной деятельности и участии в облагаемых налогом операциях включается в состав налогового кредита плательщика.

А теперь об использовании горюче-смазочных материалов. Как правило, арендованный автомобиль потребляет их гораздо больше, чем свой.

Поскольку во время приобретения горюче-смазочных материалов предприятие может не знать о фактическом направлении их последующего использования (скажем, они могут быть реализованы третьим лицам или использованы для грузового транспорта), то при их приобретении необходимо относить всю сумму в состав валовых расходов. Ав отчетном периоде, когда ГСМ будут использованы для легкового автотранспорта, предприятию необходимо провести соответствующую корректировку с отражением откорректированной суммы (в размере 50%расходов) в графе 4 «Запасы, использованные не в хозяйственной деятельности» приложения К1/1 к Декларации по налогу на прибыль предприятия.